一、固定资产概述
（一）固定资产的概念和特征
固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：
第一，为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； 第二，使用年限超过一个会计年度。 （二）固定资产的确认
1. 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业； 2. 该固定资产的成本能够可靠计量。 注意：
第一，固定资产各组成部分具有不同使用寿命或以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。
第二，与固定资产有关的后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本；不满足固定资产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。
（三）固定资产的分类 1．用途分类
（1）生产经营用：生产用房屋、建筑物、机器设备、工具器具等； （2）非生产经营用：职工宿舍、食堂、浴室等。 2．综合分类
（1）生产经营用固定资产； （2）非生产经营用固定资产；
（3）租出固定资产（这里是指经营租出；融资租出不再是企业的固定资产）； （4）不需用的固定资产（如企业发生转产不再需要某类固定资产）； （5）未使用的固定资产； ① 季节性经营暂停使用的； ② 内部替换使用的； ③ 经营出租给其他单位的； ④ 大修理暂停使用的；
⑤ 改、扩建原因暂停使用的固定资产。
注意：以上①-③，尽管本企业短期内没有使用该项固定资产，在会计上仍视同于在用。而对于④、⑤两项则作为未使用的固定资产，在停用期间不得计提折旧。
（6）土地；
① 过去已做固定资产认定的土地（历史遗留）； ② 目前，企业取得土地使用权，列作“无形资产”处理；
③ 因征地而支付的补偿费，应计入到与土地有关的房屋和建筑物的价值中。 （7）融资租入的固定资产——视同自有资产（实质重于形式）
【例题50】单选题：下列各项中，应包括在资产负债表“固定资产”项目内的是（ ）（1997年）
A．经营租入的固定资产 B．经营租出的固定资产 C．尚未清理完毕的固定资产 D．待安装的固定资产 【答案】B
【解析】选项A经营租入的固定资产不属于本企业的资产；选项C尚未清理完毕的固定资产应在“固定资产清理”账户核算；选项D待安装的固定资产应在“在建工程”账户核算。
（四）固定资产核算设置的科目 1. 固定资产 2. 累计折旧 3. 工程物资 4. 在建工程 5. 固定资产清理
6. 固定资产、在建工程、工程物资减值准备
二、取得固定资产
取得固定资产应当按照成本进行初始计量。 （一）外购固定资产 1．外购成本的确定 （1）买价 （2）相关税费
① 消费税； ② 进口关税； ③ 契税； ④ 耕地占用税； ⑤ 车辆购置税；
⑥ 小规模纳税人购进时支付的增值税； ⑦ 一般纳税人购进时支付的不能抵扣的增值税。 （3）相关采购费用 ① 运输费； ② 装卸费； ③ 保险费； ④ 包装费等。
注意：采购固定资产相关人员的差旅费不得计入固定资产的成本。 （4）安装费用 2．账务处理
（1）购入不需要安装的固定资产 借：固定资产
应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款
注意：小规模纳税人购入固定资产不能将支付的增值税单独列示，而应计入固定资产成本。 （2）购进需要安装的固定资产 ① 购进
借：在建工程 A（买价＋包装费＋运费＋保险费＋相关税金）
应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 ② 发生安装费 借：在建工程 B
贷：银行存款/原材料/应付职工薪酬 ③ 安装完毕，投入使用 借：固定资产 A+B
贷：在建工程
注意：
企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产。按各固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
【例题51】单选题：企业以100万元购入A、B、C三项没有单独标价的固定资产，增值税17万元（假设可以抵扣）。这三项资产的公允价值分别为30万元，40万元和50万元。则A固定资产的入账成本为（ ）万元。
A. 120 B. 100 C. 30 D. 25 【答案】D
【解析】A固定资产应分配的固定资产价值比例＝30/120×100％＝25％；A固定资产的成本＝100×25％＝25（万元）。
（二）建造固定资产
自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出，作为入账价值。在核算时应先通过“在建工程”科目，待达到预定可使用状态时再转入“固定资产”。
1. 自营工程
（1）现款购入工程物资
借：工程物资——专用材料（专用设备） 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款
注意：如若用于建造房屋和建筑物，这类“工程物资”的进项税不能抵扣，应计入工程物资的成本。
（2）预付大型设备购置款 借：工程物资——预付大型设备款
贷：银行存款（注意：此处不用“预付账款”） （3）收到设备，并补付剩余设备款
借：工程物资——专用设备 【实际成本】 应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：工程物资——预付大型设备款 【预付款项】 银行存款 【补付款项】 （4）领用工程物资 借：在建工程
贷：工程物资——专用材料（专用设备） （5）领用本企业用于生产产品的原材料 借：在建工程 贷：原材料
注意：如果建造的该项固定资产（如房屋和建筑物），其进项税不能抵扣，其原材料的增值税进项税要转出。
其分录为： 借：在建工程 贷：原材料
应交税费——应交增值税（进项税额转出） （6）领用本单位产品用于在建工程 借：在建工程
贷：库存商品 【注意：此处价格使用成本价格】 应交税费——应交增值税（销项税额）【注意：此处的税款为销售价格计税】 （7）在建工程应分摊的相关人员薪酬 借：在建工程 贷：应付职工薪酬
（8）发生水电费、监理费、设计费等有关费用 借：在建工程 贷：银行存款 （9）工程完工交付使用 借：固定资产 贷：在建工程
【例题52】单选题：某企业自行建造管理用房屋一间，购入所需的各种物资100 000元，支付增值税17 000元，全部用于建造中。另外还领用本企业所生产的产品一批，实际成本2 000元，售价2 500元，支付工程人员工资20 000元，提取工程人员的福利费2 800元，支付其他费用3 755元。该企业适用的增值税税率为17％，则该房屋的实际造价为（ ）元。
A. 145 980 B. 145 895 C. 145 555 D. 143 095 【答案】A
【解析】自行建造的固定资产的成本由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。房屋的实际造价＝100 000＋17 000＋2 000＋2 500×17％＋20 000＋2 800＋3 755＝145 980（元）。
2. 出包工程
如果企业建造固定资产采用了出包方式，企业支付给建造商的工程价款通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，按实际发生的全部支出，由“在建工程”科目转入“固定资产”科目。
（1）每次付工程款 借：在建工程 贷：银行存款 （2）过程完毕，验收使用 借：固定资产 贷：在建工程
三、固定资产的折旧
（一）固定资产折旧概述 1．折旧的含义
固定资产在使用过程中由于磨损而减少的那部分价值。 （1）有形损耗：因受自然力的影响而发生的损耗；
（2）无形损耗：由于技术进步等原因而引起固定资产价值的损耗。 2．影响折旧的因素
（1）固定资产原价——计算折旧的基数
计提折旧时，应以月初应计折旧的固定资产账面原值为依据。 （2）预计净残值
固定资产报废时预计可以收回的残值扣除清理费用后的净额。
应提折旧总额＝固定资产原值－预计净残值
注意：如果有固定资产减值准备的话，还要减去固定资产减值准备。 预计净残值
预计净残值率＝—————————×100％
固定资产原值
现行会计制度规定，固定资产的预计净残值按固定资产原值的3％－5％确定。 （3）固定资产减值准备
（4）固定资产的使用寿命——预计使用年限
即折旧年限，对于企业的固定资产的预计使用年限一般国家会给予合理的规定。对于固定资产的使用寿命，企业一般要考虑的因素：
① 预计生产能力或实物产量； ② 预计有形损耗； ③ 预计无形损耗；
④ 法律或有关规定对该项资产使用的限制（如不符合节能减耗，要提前淘汰的固定资产）。 另外，折旧方法的选用也会影响到折旧的计算。选用不同的折旧方法，会影响到每期提取的固定资产折旧数额。
3．计提折旧的范围
不需要计提折旧的情形主要有： （1）土地（单独计价入账）；
（2）已提足折旧仍继续使用的固定资产； （3）未提足折旧提前报废的固定资产； （4）不具备产权的固定资产： ① 经营租入的固定资产； ② 融资租出的固定资产。 （5）改、扩建停用的固定资产；
注意：以下几种情况的暂时停用，视同在用，要计提折旧： ① 房屋、建筑物（无论使用与否均要计提折旧）； ② 季节性暂停使用的固定资产； ③ 内部替换使用的固定资产； ④ 不需用的固定资产。
（6）已全额计提固定资产减值准备的固定资产。
4．计提折旧的时间
企业一般按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，下月开始提；当月减少的固定资产，当月照提折旧，下月开始不提。
【例题53】计算分析题：某企业采用直线折旧法计提折旧，2007 年10月初某项固定资产账面价值为200万元，该项固定资产的预计净残值率为5％，本月购进同类固定资产120万元，处置该项固定资产80万元，该项固定资产预计使用10年。
要求：计算该项固定资产本月和下月应提的折旧额。 【答案】
本月折旧额＝2 000 000×（1－5％）÷10÷12
下月折旧额＝（2 000 000＋1 200 000－800 000）×（1－5％）÷10÷12 注意：
第一，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。
第二，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价，但不需调整原已计提的折旧额。
第三，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。如有改变作为会计估计变更。
（二）固定资产的折旧方法
折旧方法可以采用平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。折旧方法的选择应当遵循可比性原则，如需变更，应在会计报表附注中予以说明。
1. 平均年限法（直线法） （1）含义
平均年限法是指将固定资产的折旧价值在有效使用年限内平均分摊的一种方法。 （2）公式
1－预计净残值率
年折旧率＝————————————×100％ 预计使用年限 月折旧率＝年折旧率÷12
月折旧额＝固定资产原值×月折旧率
【例题54】计算分析题：某项固定资产原值为40 000元，预计使用年限为10年，预计使用期满后残值为1 600元。则该项固定资产的折旧率、折旧额为：
净残值率＝1 600÷40 000×100％＝4％ 年折旧率＝（1－4％）÷10×100％＝9.6％ 月折旧率＝9.6％÷12＝0.8％ 月折旧额＝40 000×0.8％＝320（元） （3）优缺点
① 优点：计算方法比较简单；
② 缺点：每期的折旧都一样，没有考虑是否使用以及无形磨损对固定资产产生的影响。 2. 工作量法 （1）含义
工作量法是指根据固定资产实际工作量计提折旧额的一种方法。 （2）公式
固定资产原值（1－残值率） 单位工作量应提折旧额＝—————————————— 预计总工作量
月折旧额＝该项固定资产月工作量×单位工作量应提折旧额
【例题55】计算分析题：某单位一辆上下班汽车的原值为250 000元，预计净残值率为4％，预计可以行驶150万公里，本月共行驶里程为2 000公里。
要求：计算本月该辆汽车应提取的折旧额。 【答案】
每公里应提折旧额＝250 000（1－4％）÷1 500 000＝0.16（元/公里） 本月应提折旧额＝0.16×2 000＝320（元） （3）优缺点
① 优点：体现了收入与费用的配比原则；
② 缺点：偏重于有形损耗，依然没有考虑无形损耗。 3. 双倍余额递减法 （1）含义
以直线折旧法下不考虑净残值率的折旧率的2倍乘以每期期初固定资产账面净值求得的折旧额。
（2）公式
折旧率＝2/预计使用年限×100％（不考虑净残值的直线折旧率的两倍） 折旧额＝固定资产账面净值×折旧率
注意：在固定资产折旧年限到期的前两年内，将固定资产的账面净值扣除预计净残值后的净值平均摊销。
【例2－74】教材111。 年折旧率＝2/5×100％＝40％ 计算过程如下表列示：
年数 1 2 3 4 5
注意：最后两年是改用直线法计提。[（360 000－144 000）－4 000]÷2＝106 000（元） （3）优缺点
① 优点：考虑了固定资产的无形损耗，体现了谨慎性的会计信息质量要求； ② 缺点：计算相对复杂。
【例题56】判断题：按双倍余额递减法计提的折旧额在任何时期都大于按平均年限法计提的折旧额。（ ）
【答案】×
【解析】在计提折旧的初期，双倍余额递减法计提的折旧大于按平均年限法计提的折旧；在计提折旧的后期，双倍余额递减法计提的折旧小于按平均年限法计提的折旧。
4. 年数总和法
折旧率＝尚可使用年限/预计使用年限的年数总和×100％ 折旧额＝（固定资产原值－预计净残值）×折旧率
【例题57】单选题：某项固定资产的原值为200 000元，预计净残值为2 000元，预计使用年限为5年。则在年数总和法下第二年的折旧额为（ ）元。
A. 26 400 B. 52 800 C. 40 000 D.39 600 【答案】B
年初净值 1 000 000 600 000 360 000 216 000 110 000 折旧率 40％ 40％ 40％ 每年折旧额 累计折旧 400 000 240 000 144 000 106 000 106 000 400 000 640 000 784 000 890 000 996 000 年末账面价值 600 000 360 000 216 000 110 000 4 000 【解析】年数总和法下，第二年的折旧率＝（5－1）÷（5＋4＋3＋2＋1）＝4/15 折旧额＝（200 000－2 000）×4／15＝52 800（元）。
四、固定资产的后续支出
固定资产的更新改造等后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本。如有被替换的部分，应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除。不满足固定资产确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。
【例2－78】2007年6月1日，甲公司对现有的一台生产机器设备进行日常修理，修理过程中发生的材料费100 000元，应支付的维修人员工资为20 000元。
本例中，对机器设备的日常修理没有满足固定资产的确认条件，因此，应将该项固定资产后续支出在其发生时计入当期损益，属于生产车间（部门），和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，应记入“管理费用”科目，甲公司应作如下会计处理：
借：管理费用 120 000
贷：原材料 100 000
应付职工薪酬 20 000
【例题58】单选题：企业对一条生产线进行更新改造。该生产线的原价为120万元，已提折旧为60万元。改造过程中发生支出30万元，被替换部分的账面价值15万元。该生产线更新改造后的成本为（ ）万元。
A. 65 B. 75 C. 135 D. 15 【答案】B
【解析】改造后的入账价值＝（120－60）＋30－15＝75（万元）。
五、固定资产的处置
企业出售、报废或者毁损的固定资产通过“固定资产清理”科目核算，清理的净损益计入当期损益。净损益属于筹建期间的计入“管理费用”；属于生产经营期间的计入“营业外收入”或“营业外支出”。
（一）处置包括的内容
出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。 （二）处置固定资产需要设置的账户 “固定资产清理”——资产类账户。 注意：固定资产盘亏不使用该账户。 （三）处置固定资产的账务处理
说明：对于本部分涉及到的增值税问题，由于《初级会计实务》没有涉及，故省略。 1．出售、报废、毁损固定资产 （1）将固定资产净值转入清理 借：固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产
（2）支付清理费用 借：固定资产清理 贷：银行存款
（3）保险公司或有关责任人赔偿（报废或毁损） 借：其他应收款——保险公司或责任人 贷：固定资产清理
（4）发生营业税（出售） 借：固定资产清理
贷：应交税费——应交营业税
（5）取得转让收入或残料收入 借：银行存款/原材料 贷：固定资产清理
（6）确定清理净损益 ① 净收益 借：固定资产清理 贷：营业外收入
② 净亏损 借：营业外支出 贷：固定资产清理
2．用固定资产对外投资
（1）评估确认的价值大于账面净值
借：长期股权投资——××公司 [评估确认的价值] 累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产 [原值]
资本公积 [评估价值－账面净值]
（2）评估确认的价值小于账面净值
借：长期股权投资——××公司 [评估确认的价值] 累计折旧 固定资产减值准备
营业外支出 [原值－账面净值] 贷：固定资产 [原值]
【例2－81】乙公司现有一台设备由于性能等原因决定提前报废，原价为500 000元，已计提折旧450 000元，未计提减值准备。报废时的残值变价收入为20 000元，报废清理过程中发生清理费用3 500元。有关收入、支出均通过银行办理结算。
乙公司应作如下会计处理： （1）将报废固定资产转入清理时：
借：固定资产清理 50 000
累计折旧 450 000 贷：固定资产 500 000 （2）收回残值变价收入时：
借：银行存款 20 000
贷：固定资产清理 20 000 （3）支付清理费用时：
借：固定资产清理 3 500
贷：银行存款 3 500 （4）结转报废固定资产发生的净损失时：
借：营业外支出——非流动资产处置损失 33 500
贷：固定资产清理 33 500
【例题59】单选题：A公司2007年3月初向大众公司购入设备一台，实际支付买价50万元，增值税8.5万元，支付运杂费1.5万元，途中保险费5万元。该设备估计可使用4年，无残值。该企业固定资产折旧方法采用年数总和法。由于操作不当，该设备于2007年年末报废，责成有关人员赔偿2万元，收回变价收入1万元，则该设备的报废净损失（ ）万元。
A. 36 B. 39 C. 42.5 D. 45.5 【答案】C
【解析】原入账价值＝50＋8.5＋1.5＋5＝65（万元）； 已提折旧＝65×4/10×9/12＝19.5（万元）； 报废净损失＝65－19.5－2－1＝42.5（万元）。
【例题60】计算分析题：甲公司20×4年6月30日从银行借入资金1 000 000元，用于购置大型设备。借款期限为2年，年利率为10％（实际利率与合同利率一致），到期一次还本付息。款项已存入银行。
20×4年7月1日，甲公司收到购入的设备，并用银行存款支付设备价款840 000元（含增值税）。该设备安装调试期间发生安装调试费160 000元，于20×4年12月31日投入使用。该设备预计使用年限为5年，预计净残值率为5％，采用双倍余额递减法计提折旧。
20×6年6月30日，甲公司以银行存款归还借款本息1 200 000元。
20×6年12月31日，甲公司因转产，将该设备出售，收到价款450 000元，存入银行。另外，甲公司用银行存款支付清理费用2 000元。（不考虑借款存入银行产生的利息收入）
要求：
（1）计算该设备的入账价值；
（2）计算该设备20×5年度、20×6年度应计提的折旧费用； （3）编制20×5年末应计借款利息的会计分录； （4）编制归还借款本息时的会计分录； （5）编制出售该设备时的会计分录。 【答案】
（1）该设备的入账价值＝840 000＋160 000＋1 000 000×10％×1／2＝1 050 000（元） （2）计算该设备20×5年度、20×6年度应计提的折旧费用 ① 折旧率＝2/5＝40％
② 该设备20×5年度应计提的折旧费用＝1 050 000×40％＝420 000（元）
③ 该设备20×6年度应计提的折旧费用＝（1 050 000－420 000）×40％＝252 000（元） （3）20×5年末应计借款利息的会计分录： 借：财务费用 100 000
贷：应付利息 100 000 （4）归还借款本息时的会计分录
借：长期借款 1 000 000
应付利息 150 000 财务费用 50 000 贷：银行存款 1 200 000 （5）出售该设备时的会计分录： 借：累计折旧 672 000
固定资产清理 378 000 贷：固定资产 1 050 000 借：银行存款 450 000
贷：固定资产清理 450 000 借：固定资产清理 2 000
贷：银行存款 2 000 借：固定资产清理 70 000
贷：营业外收入 70 000
六、固定资产清查
对固定资产应当定期或者至少每年实地盘点一次。对盘亏、毁损的固定资产，应当查明原因，写出书面报告，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。
（一）固定资产盘盈
1. 企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。 2. 盘盈固定资产入账价值的确定。 3. 通过“以前年度损益调整”科目核算。
盘盈的固定资产，通过“以前年度损益调整”处理，不再通过“待处理财产损溢”科目； 【例2－83】乙公司在财产清查过程中，发现一台未入账的设备，按同类或类似商品市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额为30 000元（假定与其计税基础不存在差异）。根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，该盘盈固定资产作为前期差错进行处理。假定丁公司适用的所得税税率为25％，按净利润的10％计提法定盈余公积。
丁公司应作如下会计处理： （1）盘盈固定资产时：
借：固定资产 30 000
贷：以前年度损益调整 30 000 （2）确定应交纳的所得税时：
借：以前年度损益调整 7 500
贷：应交税费——应交所得税 7 500 （3）结转为留存收益时：
借：以前年度损益调整 22 500
贷：盈余公积——法定盈余公积 2 250
利润分配——未分配利润 20 250
（二）固定资产盘亏
盘亏的固定资产通过“待处理财产损溢”科目核算。盘亏或毁损的固定资产，在减去过失人或者保险公司等赔款和残料价值之后，计入当期营业外支出。
1．盘亏时
借：待处理财产损溢
累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 2．转销盘亏的固定资产 借：原材料
营业外支出 其他应收款 银行存款
贷：待处理财产损溢
如盘亏或毁损的固定资产，在期末结账前尚未经批准的，在对外提供财务会计报告时应按上述规定进行处理，并在会计报表附注中作出说明；如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。
七、固定资产减值
固定资产在资产负债表日的可收回金额低于其账面价值的，企业应将该固定资产的账面价值减记至可收回金额，同时确认为资产减值损失，计提固定资产减值准备。
借：资产减值损失——计提的固定资产减值准备
贷：固定资产减值准备
注意：固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
【例题61】多项选择题：下列各项中，会引起固定资产账面价值发生变化的有( )。 A. 计提固定资产减值准备 B. 计提固定资产折旧 C. 固定资产改扩建 D. 固定资产大修理 【答案】ABC
【解析】固定资产大修理应费用化，不会引起固定资产账面价值发生变化。
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