——以销售产成品、商品、提供劳务收到的现金为例
一、现金流量表编制难在何处
现金流量表是小企业会计准则中要求编制的三大报表之一，由于这是一张新表，多数会计人员以前没有接触，再加上《小企业会计准则》附录中的《会计科目、主要账务处理和财务报表》讲得也很不明白，以“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目为例，在《会计科目、主要账务处理和财务报表》中只是告诉大家说“本项目可以根据‘库存现金’、‘银行存款’和‘主营业务收入’等科目的本期发生额分析填列”。至于怎么样分析填列，并没有说清楚，致使多数会计人员对现金流量表的编制一头雾水，不会编。现金流量表编制之所以感到很难，难就难在会计准则讲解中“不讲道理”。如果道理明白了，也就“会者不难”了。
二、解决难点的方法
依据我的理解，现金流量表的编制基础是收付实现制，会计核算中科目余额是权责发生制的结果，二者的区别主要表现为因时间性差异而形成的应收、应付项目。计算现金流量的基本思路是：先假设本期利润表中发生的各项收支（净利润）均为现金收支，然后再结合资产负债表项目对应收、应付项目进行调整。现以现金流量表编制中最难的项目“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目为例，笔者给出的计算公式如下：
销售产成品、商品、提供劳务收到的现金 ＝营业收入
＋应交税金（应交增值税——销项税额） ＋（应收账款期初余额－应收账款期末余额） ＋（应收票据期初余额－应收票据期末余额） ＋（预收账款期末余额－预收账款期初余额） －当期转销的坏账损失 ＋当期收回的已核销的坏账 －票据贴现利息
＋应收票据中与收入无关的代垫运杂费 ＋应付销售退回款
－以非现金资产清偿债务而减少的应收账款和应收票据 公式说明：
①“营业收入”依据利润表中“营业收入”的数据填列，即假设本期的营业收入均已收到了现金，然后在此基础上结合资产负债表项目中的应收、应付项目进行相关调整。
②“应交税金（应交增值税——销项税额）”应为“应交税金（应交增值税——销项税额）”的增加净额，即发生额。依据现金流量表的要求，增值税销项税额包含在“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目之中。在会计核算中，应交增值税销项税额包含在“应收账款”、“应收票据”科目之中，但却没有包括在“营业收入”之中，故以“营业收入”在计算基础时应加上此项。
③“（应收账款期初余额－应收账款期末余额）”、“（应收票据期初余额－应收票据期末余额）”指的是应收账款、应收票据的减少净额。“应收账款”、“应收票据”减少净额，表明本期销售商品、提供劳务的收到的现金中有一部分是上期的应收账款、应收票据，故在以“营业收入”为计算基数中应予以增加；
④“（预收账款期末余额－预收账款期初余额）”指的是预收账款的增加净额。预收账款增加净额，属于本期“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”，但预收账款的
增加并没有计入“营业收入”，故在以“营业收入”为计算基数中应加上此项；
⑤“当期转销的坏账损失”并不增加企业的现金，而在前面的计算中是将“应收账款”的减少额全部计入“销售商品、提供劳务收到的现金”之中的，故应予以冲减。
⑥“当期收回的已核销的坏账”与本期应收账款的增减无关，但在收付实现制下，它也属于本期“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”。可依据“坏账核销备查登记簿”中“已核销坏账收回”栏目数字填列；
⑦“票据贴现”并不增加企业的现金，而在前面的计算中是将“应收票据”的减少额全部计入“销售商品、提供劳务收到的现金”之中的，故应予以冲减。
⑧“应收票据中与收入无关的代垫运杂费”属于“收到的其他与经营活动有关的现金”，而在前面的计算中是将“应收票据”的减少额全部计入“销售商品、提供劳务收到的现金”之中的，故应予以加回。
⑨“应付销售退回款”。如果存在销售退回，情况将变得较为复杂。销售退回一般都通过“营业收入”处理，即都减少本期销售收入。但销售退回有两种情况：一种情况是本来货款就未收，这种销售退回肯定不涉及现金的退回，一方面减少“营业收入”，另一方面也减少“应收账款”，不影响“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”； 另一种情况是销售商品时货款已收，销售退回时可能货款立即退回，也可能本期没有退回现金。如果本期退回货款，其对“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”的影响已经通过“营业收入”的减少得到了体现，因而不存在调整问题；如果本期没有退回货款，（会计核算中可以通过设置“其他应付款——应付销售退回款”进行处理，即借记“营业收入”账户，贷记“其他应付款——应付销售退回款”账户。）由于前面在计算“营业收入”时已将这种退回扣除，而实际上货款并未退回，不能从“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”中扣除，故应对这种情况予以冲回。可以通过“其他应付款——应付销售退回款”账户或“销售退回备查簿”进行计算。
⑩以非现金资产清偿债务而减少的“应收账款”和“应收票据”，并不增加企业的现金，而在前面的计算中是将“应收账款”、“应收票据”的减少净额全部计入“销售商品、提供劳务收到的现金”之中的，故应予以冲减。
三、应用举例
某企业有关的会计资料如下：
1.在“利润表”中，营业收入786000元 2.在“资产负债表”中，有关数据如下： 项目 行 次 年初余额 期末余额 流动资产： 1 400000 应收票据 4 320000 223000 应收账款 5 57750 15800 预付账款 6 67386 …… 36000 预收账款 35 0 3.其他补充资料： （1）本期“应交税金（应交增值税——销项税额）” 133620元； （2）依据“财务费用”明细账，本期应收票据贴现利息1600元； （3）依据“营业外支出”明细账，本期确认的坏账损失7250元； （4）本期收到的应收票据中，包含4100元的代垫运杂费。 根据以上资料，可以计算如下：
销售产成品、商品、提供劳务收到的现金=营业收入786000＋应交税金（应交增值税——销项税额）133620＋（应收账款期初余额223000－应收账款期末余额57750）＋
（应收票据期初余额400000－应收票据期末余额320000）＋（预收账款期末余额0－预收账款期初余额36000）－当期转销的坏账损失7250－票据贴现利息1600＋应收票据中与收入无关的代垫运杂费4100=1124120元
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