李淑娅
()湖北经济学院,湖北武汉４３０２００
摘 要:递延所得税是当合营企业的应纳税所得额与会计上的利润总额出现时间性差异时,为了调整核算差
异,将账面利润总额计提所得税,作为利润总额列支,并按照税法规定计算所得税作为应交所得税记账,两者之间的差异即为递延所得税.以乐视网信息技术(北京)股份有限公司２发０１５－２０１７年公布的年度报告为研究对象,现其２大额递延所得税资产与少数股东损益巨亏同步增长的这一怪象,并发现其０１５年年报中所得税费用为负,
对递延所得税的会计处理是造成这一怪象的主要原因.介绍了我国上市公司年报信息披露利用递延所得税调节利润的手段,为我国企业会计准则向美国GAAP看齐提供了思考.
关键词:会计准则;财报分析;递延所得税
:/中图分类号:F２３ 文献标识码:A doi１０．１９３１１．cnki．１６７２Ｇ３１９８．２０１８．２３．０５８j
１ 背景介绍
１．１ 递延所得税资产确认与影响
——所得税(根据«企业会计准则第１财政部８号—
]»“财会[第四条的规定:企业在取得资产、２００６３号)
负债时,应当确定其计税基础.资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的,应当按照本准则规定确认
.所产生的递延所得税资产或递延所得税负债”
所以,我们可以分别从两个部分来对递延所得税进行诠释:
首先从“时间差异”来理解.回顾一下会计报表上的一些“有趣”的项目:应收账款、递延收入和预付费用.在会计的权责发生制下,它们都具有“时差”这个
,“共同性.例如“预付费用”应收账款”等科目,都是在
时间上费用和收入的记录与现金实际的流入流出在不同步,这种差异也可能发生在所得税上.例如,公司在财务报表上显示的数字与公司实际申报缴纳税款的数字存在差异.企业就可能享受一些税收优惠甚至免缴政策,但是编制利润表是以会计准则为基础的,并不会考虑上述这些税法上的特殊规定.因此,公司缴纳税费的“所得税费用”并不是按照利润表上列示的.两者
.之间的差异,就是“递延”
其次递延所得税可作为“融资”的一种手段.公司常见的融资方式有:银行贷款,出售资产,发行股票和其他传统方式.一些间接的融资方式,比如通过占用应付给上游供应商的资金,还有一个非常隐蔽方法,利用货币时间价值原理,将相同数额的税负通过合法的税务筹划,在当期减少税负,减少或者延后公司的现金流出.
在我们了解了递延所得税的本质及其成因之后,我们可以很明显的发现,递延所得税在某种程度上可以帮助企业进行盈余管理,也就是一定程度上的调节利润:
()递延所得税粉饰利润的方法.１
递延所得税资产形成如图１所示.将递延所得税资产也需要确认为所得税费用,相应的会计分录借方
,.记为“递延所得税资产”贷方为“所得税费用”
２ 案例引入
图１ 递延所得税资产的形成过程
因此,当递延所得税资产金额越大,可用以冲减的
所得税费用的金额也就越大.如果递延所得税资产的增加额大于当期的所得税费用,所得税费用科目金额就会为负数.净利润将会随着所得税费用金额的增加相应增加,假如递延所得税资产远大于递延所得税负债的时候,那么所得税费用也会随之大幅增加以弥补利润总额,从而调节净利润.
()可抵扣亏损对递延所得税以及利润的影响.２
——所得税»根据«企业会计准则第１第十条８号—
和第十四条的规定可知,假如在公司在本年亏损了,他可以选择判断未来五年无法盈利,那么此时不需要计提所得税费用,全部记为净利润为负;或者判断未来五年可以盈利以抵消亏损,那么只用每一年递延所得税平均增长.与未来无法盈利相比,当然更倾向于选择未来可以盈利.
根据«企业所得税会计法»第二章第十八条规定可知,企业纳税年度发生的亏损,可以用以后年度的利润弥补,当然结转年限最长不可超过五年.
这与暂时性差异的效果异曲同工,都抵减了企业的未来所得税,都可以认定为可抵扣差异,一旦可抵扣的亏损可以被未来应税所得额所覆盖,这些可抵扣差异就可以全部被确认,并相应的确认为递延所得税资产,用以调节企业盈余.１．２ 乐视简介
乐视网信息技术(北京)股份有限公司(下简称“乐)视网”成立于２公司在A股创业板上００４年,２０１０年,市,是中国A股最早上市的视频公司.在十多年的发展中,通过不断的兼并收购与重组,乐视网成功跻身于国内一线视频网站,截至至２公司市值超过０１５年底,千亿.随着乐视的生态圈战略持续进行,其“烧钱模式”引发的资金链紧张问题愈发严重.据乐视网２０１７年第一季度财务报告显示,套现金额超过２却依３７亿,然无法满足资金需求.随着各种负面信息的不断披
)露,乐视网(开始了其长达９２０１７年４月１３日,３００１０４
个月之久的反复停牌复牌.今年年初,乐视复盘后,一度出现了开盘后股价连续跌停的局面.截至本文完成前,乐视股价一直在４元/股附近波动,市价已不足２１０
“亿元,与其巅峰时期相比,蒸发”了１３９０亿元.２．１ 乐视网递延所得税情况
以乐视网２乐视网在０１６年的年报为例,２０１６年,A股３４５９家上市公司中所得税费用总额排名倒数第
现代商贸工业
２０１８年第２３期
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财经论坛
十位,金额明显低于大多数上市公司,乐视网通过递延所得税资产对其公司进行市值管理,希望在股市达到一定目的.
３ 评价与建议
上市之初,其经营状况较为正常,年度报告表现良好.但２随着股市行情的严峻,以及其自０１４年起,
身快速扩张带来的一系列问题,乐视似乎有些力不从心了.在此并不乐观的状况下,乐视２０１４、２０１５、２０１６的财务报告看上去依然光鲜亮丽,但经过研究,发现其利用会计准则的灵活性和职业判断对报表进行了处理,让人不得不怀疑其存在粉饰报表、误导投资者的嫌疑.
乐视网一方面通过确认可抵扣亏损大量计提递延所得税资产,另一方面通过其控股的子公司巨额亏损,在合并时确定可抵扣亏损,进一步增加递延所得税资表１ 乐视２０１３－２０１６合并报表所得税数据
(单位:人民币元)
２０１３年
２０１４年
７４,１６９,１２２．０９
２０１５年
３２８,７０８,５２０．８７１０６,８１５,８８９．１６２２１,８９２,６３１．７１
２０１６年
所得税费用１４,０２０,１３２．７３净利润
利润总额２４６,４００,８８３．２３７２,８９９,１０４．８４
乐视网每年的净 从乐视的财务报表中不难发现,
利润都高于利润总额.原因就在于根据相关会计准则规定,净利润等于利润总额减去所得税费用.
２３,２３８,７５０．５０１２８,７９６,５６０．８８２１７,１１６,８２５．５６
５５,８９７,４５６．０４１４２,９４７,６０３．４７
一旦所得税费用为负,反而会大额增加净利润.当所得税费用为负数时,反而会大额增加净利润数值.乐视网正是计提了数额巨大的递延所得税来减少所得税费用,从而使得利润表的净利润为正,对企业的盈余进行相应的调整.乐视网递延所得税资产远远超过递延所得税负债,且绝大多数的递延所得税资产来自子公司.递延所得税资产主要是可抵扣亏损导致,占损８,０计％提.了换言之乐视网将子公司亏损认定为可抵扣亏比近２．２７亿元的巨额递延所得税资产,因此所得税费用减少,实现净利润相应增加,达到了调节盈余的效果.除已确认为递延所得税资产的可抵扣亏损外．,乐视网仍有未确认递．１２４延所得税资产的可抵扣亏损
８亿元,
如果这部分亏损得到确认将继续推高利润亿元.之所以未能确认,
我们一方推断面可能是乐视网已经实现了盈余目标,将这笔未确认亏损用于调整未来期间的年报盈余;另一方面可能是审计机构出于谨慎性原则对亏损未来的转回情况并不看好,不允许企业以此为由进一步调增利润.．２ 子公司巨额亏损
乐视集团根据税法规定的“能够于以后年度抵减应纳税所得额的１４－２可０１抵６扣亏损,确认相应的递延所得税
资产”,于２０期间计提了大量递延所得税资产,从而造成了所得税费用为负和巨额递延所得税资产的共存于报表中的情形.
那么,这些亏损来源于何处呢.根据年财报显示:乐视集团可抵扣亏损２０合１５－２计０１６亿.具体情况如表２０１６年,２６．０乐视在其年度２２财.
务报表中预计,这四家亏损的子公司将在五年内取得盈利.因此,把这部分“可抵扣亏
损”计入“递延所得税资产”.因此,在后续合并报表
中,乐视子公司可抵扣的所得税费用反而高于母公司今年的所得税费用,这也是为何会出现合并财务报表利润为正,但所得税却为负之一现象的原因.
表２ 乐视网２０１５－２０１６年子公司亏损金额
(单位:人民币万元)
公司
金额(万元)百分比母公司可抵扣亏损乐视电子商务
２２０１６年
乐视致新７６０,２００乐视云计算６３３,,７６０００２２８．乐视文化发展１,７６１
００４．３４２４％％母公司可抵扣亏损
乐视致新
１０．．６０８１％％２０１５年
乐视云计算７６９２８
,６００乐视电子商务１３０,４乐视文化发展
２,００００００５３１３０５３
０．．９００４％％０．．１０４６％％
１２６现代商贸工业２０１８年第２３期
产“,从而导致所得税费用出现大额负业进行市值扭亏为盈”.管在股理,进市而中达为到投进资一者步提融供数资信,进的息而目,从将净的而利.对润为企企业多元化扩张,构造乐视生态链做支撑.
其有关会计处理符合我国会计准则的相关规定,但提供的财务信息并不符合其真实的盈利情况.对于报表使用者,特别是不具有专业财务分析技能的中小投资者而言,容易的损害他们的利益.
借鉴国外经验,美国企业采用的规定G.
AAP第三章所得税会计中递延所得税有如表表３ GAAP准则规定内容
３１未来不能实现的所得税利益应该从递延所得税资产中扣减;２
评估递延所得税资产余额,若未来可抵扣税额不大可能得到
抵扣(实现概率低于值准备;
５０％)
,则应该对递延所得税资产计提减３
确定递延所得税资产实现抵减未来应交税金的可能性时需要相当程度的判断,应考虑各项潜在的因素,包括有利的和不利的因素.
不利的因素(:
(１)近年连续的亏损.(２)决,将会对(３４)曾经有超过弥补期的可税前弥补的亏损)目前盈利的企业预期将在近年里亏损未解将来决的的经事营项、,持如续果的是获以利不能利力的产条件..生得负以面解的影响.
以上均体现出了美国在我国会计准则逐GAAP对递延所得税资产会计处理的谨慎性.步与国际会计准则趋同的大背景下,应积极学习国外相关经验,借鉴其对谨慎性的具体把握,为我国企业编制可靠的财务报告、真实的财务信息提供可参考的依据.
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